При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений (п. 2 ст. 251 НК РФ).

К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся, в частности, осуществленные в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях взносы учредителей (участников, членов) (пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ).

Таким образом, по общему правилу членские взносы в целях налога на прибыль не учитываются.

Однако в качестве внереализационных доходов учитываются доходы в виде использованных не по целевому назначению денежных средств, которые получены в рамках целевых поступлений (п. 14 ч. 2 ст. 250 НК РФ). Такие доходы учитываются на дату, когда получатель членских взносов фактически использовал их не по целевому назначению (пп. 9 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Налогоплательщики, получившие имущество (в том числе членские взносы) в рамках целевых поступлений, по окончании налогового периода представляют в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств в составе налоговой декларации по налогу (п. 14 ч. 2 ст. 250 НК РФ).

Использование средств целевого поступления может быть направлено некоммерческой организацией на содержание некоммерческой организации (например, на оплату труда административно-управленческого персонала, уплату страховых взносов с заработной платы, уплату аренды помещений, оплату коммунальных расходов) или на ведение уставной деятельности (п. 2 ст. 251 НК РФ, Письмо Минфина России от 09.08.2011 N 03-03-06/4/96). Иное расходование средств будет считаться нецелевым.

Средства целевых поступлений, не являющиеся средствами целевого капитала и доходами от его использования, предоставляются для непосредственного использования некоммерческой организацией и в отличие от средств целевого капитала специально не предназначены для извлечения доходов. В связи с чем указанные средства целевых поступлений должны быть использованы на содержание и ведение уставной деятельности некоммерческой организации.

При размещении свободных остатков средств целевых поступлений на депозитных счетах в учреждениях банков конечные цели их использования не могут быть определены, поэтому указанные операции некоммерческих организаций следует рассматривать как формы сохранения, а не расходования денежных средств.

Приобретение некоммерческой организацией за счет средств целевых поступлений, не являющихся средствами целевого капитала и доходами от его использования, акций и облигаций является нецелевым использованием, в связи с чем израсходованные средства подлежат отражению в составе внереализационных доходов на основании п. 14 ч. 2 ст. 250 НК РФ (Письмо Минфина России от 22.04.2020 N 03-03-06/1/32732).

Для подтверждения целевого характера членских взносов при их внесении необходимо, чтобы в назначении платежа в платежном поручении или в кассовом ордере было указано: "членский взнос", что будет соответствовать формулировке пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ.

Порядок приема в члены некоммерческой организации и обязанность внесения членских взносов должны быть регламентированы в учредительных документах некоммерческой организации (п. 3 ст. 14 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях").

Если некоммерческая организация одновременно с уставной осуществляет и коммерческую деятельность, то возникает вопрос о распределении расходов, которые относятся к обоим видам деятельности. Расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика (п. 1 ст. 272 НК РФ).

Таким образом, если некоммерческая организация, применяющая в налоговом учете метод начисления, производит какие-либо расходы, связанные как с деятельностью, осуществляемой в рамках целевого финансирования и (или) целевых поступлений, так и с предпринимательской деятельностью, и при этом невозможно однозначно установить, что такие расходы не осуществляются в рамках ведения деятельности исключительно за счет средств целевого финансирования и (или) целевых поступлений, такие расходы подлежат распределению пропорционально долям доходов от некоммерческой и коммерческой деятельности в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика (Письма Минфина России от 16.03.2015 N 03-03-10/13805 (направлено Письмом ФНС России от 09.07.2015 N ЕД-4-3/11983@), от 23.01.2015 N 03-03-06/4/2051).

М.Д. Люлинский

Советник государственной

гражданской службы РФ

2 класса